1. Situación actual de la imposición patrimonial en Europa

Hemos de precisar, en primer lugar, a qué nos referimos con los términos imposición patrimonial . Existen, por una parte, tributos que gravan elementos concretos y particulares de riqueza, como los bienes inmuebles o los vehículos; y, por otra, impuestos globales sobre el patrimonio neto de las personas físicas. Nuestros comentarios posteriores afectan sólo a este segundo tipo, es decir, a los que someten a gravamen la riqueza total del sujeto. Debemos advertir que dejamos de lado las figuras impositivas que recaen sobre bienes individuales.

Como punto de partida para analizar la situación actual de la imposición patrimonial en el seno de la Unión Europea , debemos resaltar que no existen normas armonizadoras. La competencia es estatal. Los diferentes Estados miembros son libres para decidir si quieren implantar o no un tributo que grave la riqueza neta global, sin que se haya establecido límite alguno que observar desde la propia Unión Europea. Eso significa que, al no existir armonización, podría llegar a darse en este ámbito incluso una competencia desleal entre los Estados.

Varios países de la Unión Europea han tenido vigente en algún momento un impuesto sobre la riqueza o el patrimonio de los ciudadanos. En el Informe sobre el Sistema Tributario Español. Criterios para su reforma , elaborado en España en 1977 (más conocido como Libro Blanco ) se indicaba expresamente:

“Recomendado, además, por el Comité Fiscal y Financiero de la C.E .E., es pues lícito afirmar que el Impuesto sobre el Patrimonio Neto, por su general aceptación en -precisamente- aquellas realidades fiscales socialmente más avanzadas, constituye una figura a cuya implantación debe aspirar todo sistema impositivo que intente su aproximación al que hoy es estimado como ideal”.

Se consideraba por tanto como un impuesto recomendado y vinculado a países avanzados. Sin embargo, éstos gravámenes han ido desapareciendo paulatinamente del mapa de tributos de los Estados miembros; en la mayor parte de las ocasiones, por derogación expresa (siguiendo un orden cronológico, tendríamos como ejemplos Irlanda, Austria, Dinamarca, Países Bajos, Finlandia, Luxemburgo, Suecia), aunque también hay situaciones en que tal impuesto no ha sido derogado, como el caso de Alemania, sino suspendido por declaración de inconstitucionalidad. Se ha producido un lógico efecto imitación , que en España ha dado lugar a la reciente supresión de hecho del Impuesto sobre el Patrimonio, introduciéndose una bonificación de la cuota del 100%.

En la actualidad, tan sólo un Estado miembro, Francia, mantiene una imposición sobre el patrimonio neto de las personas físicas mediante su Impôt de solidarité sur la fortune (conocido como ISF) .

Veamos a través de un cuadro la situación existente en los veintisiete Estados que conforman actualmente la Unión Europea.

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

SITUACIÓN EN LOS 27 ESTADOS MIEMBROS DE LA UNIÓN EUROPEA

Si nos acercamos a la situación en que se encuentran otros países europeos que no están integrados enla Unión Europea , parece que, en general, ese efecto imitación no les ha alcanzado.

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

SITUACIÓN EN OTROS ESTADOS EUROPEOS QUE NO PERTENECEN A LA UNIÓN EUROPEA

En resumen, la falta de normas armonizadoras y la línea seguida por la mayor parte de los Estados miembros de suprimir la imposición patrimonial ha podido influir decisivamente en la renuncia del resto de Estados a gravar esta fuente. Viendo el panorama existente hoy en día en la Unión Europea , la solución adoptada en España de suprimir de facto la exacción parece suficientemente justificada. Desde un punto de vista práctico parece lógica la postura.

2. Eficacia de la imposición patrimonial

Es innegable, como acaba de verse, que la supresión de la imposición patrimonial en el seno de los países miembros de la Unión Europea es una realidad y no una simple tendencia. De los veintisiete Estados miembros, sólo Francia mantiene la figura impositiva; el resto de los Estados que en algún momento lo han tenido vigente han dejado de exigirla.

Pero eso no significa que una medida de tal calibre esté plenamente justificada. Hay otras razones, al margen de seguir el camino del resto de Estados miembros, que deben ser tomadas en consideración para efectuar una valoración de la misma. Tomemos como referencia el caso español.

De forma muy resumida, el Impuesto sobre el Patrimonio gravaba el patrimonio neto mundial de los residentes en el territorio y el patrimonio neto sito en España para el caso de los no residentes. Estaba articulado como un impuesto cedido a las Comunidades Autónomas, las cuales , además del rendimiento producido en su territorio, tenían competencias normativas en ciertos aspectos de la regulación (mínimo exento, tarifa, deducciones y bonificaciones). No obstante, y frente a lo que ocurre con otros impuestos cedidos como el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el uso de las potestades normativas ha sido muy restringido. De hecho, se ha limitado a redondear el mínimo exento general cifrado en la ley en 108.182,18 €, incrementando esta magnitud para los discapacitados (ese es el caso de Canarias, Cantabria, Cataluña, Comunidad de Madrid, Comunidad Valenciana, Extremadura, Galicia e Islas Baleares). Sólo Cantabria, la Comunidad de Madrid e Islas Baleares habían reformado la tarifa, aunque en distinto sentido: Cantabria, reduciendo el número de escalones de ocho a seis y elevando el marginal del 2,5% al 3% para bases superiores a cinco millones de euros; la Comunidad de Madrid, minorando también el número de escalones de ocho a seis y bajando el marginal máximo del 2,% al 1,50% para bases liquidables por encima de 2.720.000 €; e Islas Baleares, que mantiene los ocho tramos previstos en la Ley estatal y se limita a redondear los inicios de cada tramo, sin alterar los marginales. Cataluña y Comunidad Valenciana, por su parte, tenían bonificaciones a la cuota, la primera relacionada con bienes y derechos que formaran parte del patrimonio protegido de discapacitados y la segunda con la celebración de la XXXII Edición de la Copa América. (ver anexo sobre medidas autonómicas adoptadas).

La Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el Impuesto sobre el Patrimonio, insertó una bonificación del 100% de la cuota con efectos a partir del 1 de enero de 2008, tanto para residentes como para no residentes, lo que de facto significa la supresión del impuesto, aunque no haya sido derogado como en otros Estados.

2.1. Incidencia de los principios constitucionales

Para valorar esta medida, debemos comenzar por traer a colación nuestra norma suprema. La Constitución española recoge en el artículo 31 los principios generales del orden tributario, y ente ellos aparecen expresamente los de capacidad económica y progresividad.

En primer lugar, resulta incuestionable que la titularidad de un patrimonio es una fuente de capacidad económica en sí misma, con independencia de que provenga del propio ahorro de su titular y que en su momento quedase gravado por el impuesto sobre la renta, o del ahorro de un tercero que se lo transmitió a dicho titular, habiendo sido gravada la transmisión de ese patrimonio cuando se produjo. La Ley General Tributaria española de 1963 lo mostraba con claridad cuando, al dar un concepto de impuesto en el artículo 26.1.c), señalaba “la posesión de un patrimonio, la circulación de los bienes o la adquisición o gasto de la renta” como manifestaciones de la capacidad contributiva del sujeto pasivo; según la norma, hay pues c uatro manifestaciones posibles de capacidad, y una de ellas es la posesión de un patrimonio, junto a la circulación de los bienes, la obtención de una renta y el consumo o gasto de esa renta. Es cierto que en la vigente Ley General Tributaria de 2003 ha desaparecido esta declaración, pero no por ello dejan de ser manifestaciones de capacidad económica los cuatro hechos descritos por la norma de 1963. Y como indudable manifestación de capacidad económica que es, la titularidad de un patrimonio debería quedar gravada para dar cumplimiento al principio constitucional de que cada uno contribuya ”al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica”.

En segundo lugar, la norma constitucional señala que el sistema fiscal debe ser progresivo en su conjunto. Actualmente, la progresividad sólo existe en impuestos directos de carácter general (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Impuesto sobre el Patrimonio); luego la supresión del Impuesto sobre el Patrimonio implica disminuir la progresividad efectiva del sistema.

2.2. El Impuesto sobre el Patrimonio como figura del sistema fiscal

Además de esos dos fundamentos de carácter constitucional, hay otros que avalan el mantenimiento de esta figura y que sirvieron como argumentos para su implantación en 1977. Nos referimos a razones de justicia fiscal y motivos de eficiencia de la Administración en un doble plano: ayuda a la comprobación de la renta y a la valoración de las herencias y donaciones.

Por cuanto se refiere a las razones de justicia fiscal, en el Informe sobre el Sistema Tributario español , de junio de 1973 (más conocido como Libro Verde ), se afirmaba que la imposición patrimonial es “el método más apropiado para gravar la capacidad adicional de pago que la riqueza material proporciona, capacidad distinta en todo caso de la renta que tal patrimonio o riqueza pueda generar”. Esta justificación podría rebatirse de modo sencillo: nos encontramos ante un gravamen que se paga con las rentas obtenidas y éstas ya son objeto de su propia tributación. Hay por tanto una sobreimposición de las rentas, porque quedan sometidas, por una parte, al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y, por otra, se utilizan para el pago del impuesto patrimonial. Este argumento genérico de la sobreimposición se ha vinculado de forma prioritaria a la clase media de contribuyentes, ya que las grandes fortunas quedaban al margen gracias a la utilización de una serie de mecanismos financieros legales con los que conseguían no tributar.

Pero esta dificultad, que es cierta y existe, sería subsanable revisando tres magnitudes que sirven para cuantificar la cuota del Impuesto sobre el Patrimonio: mínimo exento, tarifa y límite conjunto con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Junto a una subida considerable del mínimo exento (mientras que en España estaba, como regla general, en 108.182,18 €, Francia ha situado este umbral para 2009 en 790.000 €, más de 7 veces por encima), se debería simplificar la tarifa, reduciendo el número de escalones, y bajar los marginales máximos, siguiendo la línea adoptada por la Comunidad de Madrid; con relación al actual límite conjunto que opera en el Impuesto sobre el Patrimonio teniendo en cuenta la tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el artículo 31 de la Ley19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (recordemos que tal Ley no está derogada) preceptúa, de forma general, que la parte productiva de la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio conjuntamente con las cuotas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no podrá exceder para los sujetos del 60% de la suma de las bases imponibles de este último tributo; debería revisarse también este límite.

Los motivos de eficiencia alegados en su día creemos se mantienen en vigor. El carácter censal y de control que puede ejercer el Impuesto sobre el Patrimonio respecto al Impuesto sobre la Renta y al Impuesto sobre Sucesiones es evidente. El cotejo de las sucesivas declaraciones del Impuesto sobre el Patrimonio de un contribuyente permite, entre otras cuestiones, detectar posibles ganancias injustificadas y la realización de plusvalías a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y la comprobación del caudal relicto del causante y el patrimonio preexistente del causahabiente en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Hay quienes sostienen que hoy en día podemos encontrar sistemas de control mucho más sofisticados que los propios de un impuesto patrimonial; otros señalan que esa misma función de control podría ser llevada a cabo con una simple declaración de los bienes y derechos, acompañada de su valoración; pero desde el seno de los profesionales encargados de velar por ese control (los Inspectores de Hacienda) se avisa que uno de los efectos negativos de la supresión del Impuesto se relaciona precisamente con un grave problema pendiente de resolver en nuestra sociedad: el elevado fraude fiscal. En palabras de la Organización Profesional de Inspectores de Hacienda del Estado, “se está eliminando un instrumento muy útil para poder descubrir las variaciones anormales de patrimonio que se suelen producir cuando se ponen bienes a nombre de testaferros, y esa circunstancia se produce tanto en caso de delito fiscal, como en los relativos a delitos de blanqueo de capitales o de corrupción urbanística”. Esta claro que hay métodos alternativos para el control, pero la forma de llevarlos a la práctica resulta compleja.

3. Situación del Impuesto sobre el Patrimonio en España

Como ya se ha advertido desde el inicio, el Impuesto sobre el Patrimonio español se encuentra en una situación, cuanto menos, calificable de peculiar. Está suprimido de hecho, gracias a la bonificación del 100% de la cuota que afecta tanto a residentes como a no residentes, aunque jurídicamente su Ley reguladora se mantiene en vigor, salvo los artículos 6, 36, 37 y 38, que son los únicos derogados por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre. Por consiguiente, el tributo no está derogado jurídicamente hablando (salvo los cuatro artículos referidos) aunque de facto se encuentra suprimido. Algunos autores hablan de impuesto aletargado , fantasma , etc.

Detrás del mecanismo elegido para articular la medida se encuentran varias razones, unas alegadas en la propia exposición de motivos de la Ley 4/2008 (evitar una modificación de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía , así comoeliminar el gravamen de forma efectiva e inmediata) y otras puestas de manifiesto por la doctrina (mantener un elenco de normas de valoración a las que recurren otras figuras impositivas como el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; evitar una situación de conflicto con las Comunidades Autónomas; impedir que las Comunidades Autónomas puedan crear una figura propia; permitir una hipotética reactivación del impuesto en caso de que se considerara necesario). No entramos en su consideración porque estas páginas no tienen tal objetivo.

Aunque no se haya dicho expresamente en la citada exposición de motivos, cabe deducir que una importante razón para adoptar la decisión de desactivar este tributo ha sido su práctica inexistencia en los sistemas fiscales de los Estados miembros; a ella parece apuntar esa exposición cuando habla de lastransformaciones del entorno económico internacional .

4. Recapitulación

Desde una perspectiva teórica, quizás la supresión no es la salida más adecuada a la situación actual generada en nuestro país respecto a la imposición patrimonial. Muchos son los argumentos empleados en pos de la desaparición del tributo y muchos los defensores de esa desaparición. Entre otros motivos, se han alegado la homogeneidad con el resto de los Estados de la Unión Europea ; el hecho de que lo soportan las clases medias pero no las grandes fortunas; la superposición del gravamen patrimonial sobre el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y, en su caso, el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; la desincentivación que ocasiona en la inversión extranjera; la deficiencia de ciertos criterios de valoración; que induce al consumo o a la ocultación de bienes con un resultado alejado de la reasignación de recursos con que fue creado.

Pero frente a estos argumentos, también hay una batería de razones que justifican su mantenimiento, eso sí, tras una importante reforma del mismo basada en la revisión de las reglas de valoración de determinados activos (por ejemplo, los inmuebles, a los que se atribuye el mayor valor entre tres: precio de adquisición, valor catastral o valor comprobado por la Administración a efectos de otros tributos, como el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales o el de Sucesione s y Donaciones, lo cual genera críticas desde la perspectiva del principio de igualdad), el incremento notable del mínimo exento, la bajada de los tipos y la adecuación del límite conjunto con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a la realidad. Apoyan la existencia de un impuesto patrimonial de carácter global, entre otros, los principios constitucionales de capacidad económica y progresividad, así como la importante labor de control sobre otras figuras como el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Pero, insistimos por última vez, el mantenimiento de una figura impositiva sobre el patrimonio neto total debe estar condicionado a su adaptación a la realidad. El Impuesto sobre el Patrimonio, tal y comoaparece en la Ley 19/1991, es difícilmente convincente. Deben adecuarse los parámetros legales a la situación económica actual, incidiendo especialmente en los cuatro aspectos señalados: reglas de valoración, mínimo exento, tarifa y límite conjunto con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Y debe introducirse alguna medida por la que las grandes fortunas no logren esquivar de modo legal la correspondiente tributación, bien a través de una Sociedad de Inversión de Capital Variable, SICAV (que al no ser personas físicas no tributan en el Impuesto sobre el Patrimonio, quedando gravadas en el Impuesto sobre Sociedades al tipo del 1%) o de la simple constitución de sociedades (que tampoco quedan sometidas al impuesto patrimonial por la misma razón, aunque su tipo de gravamen en el Impuesto sobre Sociedades sí sea el general).

Dicho lo anterior, aunque desde un plano puramente teórico seamos partidarios de mantener una imposición patrimonial, no podemos perder de vista la realidad que nos rodea. Los Estados miembros dela Unión Europea no tienen, salvo el caso de Francia, una figura impositiva de esta índole, como hemos expuesto. El mercado único europeo, basado en la libertad de circulación de bienes, servicios, capitales y personas, y la falta de normas armonizadoras hacen que la supresión del gravamen sea en cierto modo coherente con el entorno en que se desenvuelven las decisiones con trascendencia fiscal de los contribuyentes de dichos Estados miembros.

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

CUANTÍA DEL MÍNIMO EXENTO

 

 

 

 

 

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

TARIFAS

 

Estado: art. 30 Ley 19/1991

 

 

 

Cantabria: Decreto Legislativo 62/2008

 

 

 

 

Comunidad de Madrid: Ley 7/2007

 

 

 

 

Islas Baleares: Ley 6/2007

 

 

 

 

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