3.1 La proposition de la Commission sur la TVA à l’ère numérique

L’ère numérique dans laquelle nous sommes nous impose de repenser complètement le système TVA. Qu’il s’agisse de la technologie pour faciliter les obligations, de la technologie pour assister l’administration dans la lutte contre la fraude ou de l’adaptation des règles TVA elles-mêmes à une économie elle-même transformée par le numérique, des réformes en profondeur sont nécessaires. Ces réformes, dont les idées ont émergé lors de la conférence de 2019, ont été annoncées par le plan d’action pour 2022. La proposition de la Commission du 8 décembre 2022¹¹ sur la TVA à l’ère numérique (VIDA) reflète cet engagement.

Cette proposition couvre trois grands volets :

a) La mise en place d’un enregistrement unique dans l’UE :

Même après la mise en œuvre du paquet TVA sur le commerce électronique, les assujettis enregistrés dans leur État membre d’établissement seront encore tenus de s’immatriculer à la TVA dans les États membres dans lesquels ils ne sont pas établis mais réalisent certaines opérations imposables. C’est le cas notamment pour les livraisons avec montage ou installation, les livraisons d’électricité (qui prennent une importance cruciale aujourd’hui avec les véhicules électriques, les entreprises du secteur ayant des bornes dans de nombreux États membres où ils ne sont pas forcément physiquement présents) ou certaines livraisons locales ou transferts de stocks. La Commission propose donc de modifier la directive TVA afin de tendre vers un système d’enregistrement à la TVA unique dans l’Union, ce qui permettrait aux contribuables de fournir des services et/ou de vendre des biens partout dans l’Union. Il est important de noter que cela ne signifie pas un enregistrement européen et qu’il s’agit plutôt d’un enregistrement unique dans le pays d’établissement.

Comment parvenir à ce résultat ? À travers d’une part un élargissement du champ d’application du guichet unique en matière de TVA, opérationnel depuis 2015 pour la déclaration et le paiement de la TVA sur les services de télécommunications, de radiodiffusion et de télévision et les services électroniques, et qui a été élargi en juillet 2021 par le paquet TVA sur le commerce électronique aux ventes à distance de biens et de services. Cette action vise à inclure toutes les opérations restantes entre entreprises et consommateurs (B2C) qui ne sont pas encore couvertes. Les contribuables devraient alors être en mesure de déclarer toutes les opérations B2C dans l’Union au moyen d’une déclaration de TVA unique à déposer dans leur État membre d’établissement. Il est également prévu d’utiliser le mécanisme du guichet unique pour couvrir les transferts intra-communautaires, afin d’éviter l’enregistrement à la TVA d’entreprises souvent petites opérant des transferts de stocks (par exemple lorsque leur logistique est gérée par une plateforme). L’autre outil qui pourra être utilisé afin d’éviter des enregistrements dans des pays où les entreprises ne sont pas établies est le mécanisme de l’autoliquidation, pour les opérations B2B, outil qu’il est proposé de généraliser.

Le mécanisme du fournisseur présumé, qui existe déjà pour les importations de petits envois en provenance de pays tiers, a également été étendu dans cette proposition. Cet outil avait pour but d’éviter d’enregistrer à l’IOSS de multiples PMEs non européennes en se fondant sur le principe qu’un nombre limité de plateformes enregistrées et payant la TVA à la place des vendeurs était préférable pour responsabiliser les plateformes et permettre un niveau élevé de respect des obligations. Il est donc proposé d’étendre cet outil du fournisseur présumé aux opérations intra-européennes, de manière à ce que la plateforme soit par principe redevable lorsqu’elle intervient dans une opération.

Il est aussi proposé des modifications au régime de taxation des ventes de biens d’occasion, œuvres d’art et antiquités, afin de lutter contre les distorsions de concurrence, suite à une demande de certains États membres dans le cadre des négociations récentes sur les taux.

Il est également proposé de rendre obligatoire l’utilisation du guichet unique (IOSS) pour les importations, afin de permettre une concurrence saine entre opérateurs, ainsi que de sécuriser l’utilisation de l’IOSS en liant mieux le numéro utilisé et les transactions spécifiques.

En outre, il est proposé de supprimer le seuil de 150 euros au-delà duquel il n’est aujourd’hui pas possible d’utiliser l’IOSS. Cette dernière proposition ne fait toutefois pas formellement partie du paquet VIDA mais a été proposée dans le cadre de la réforme récente du code des douanes.¹²

En ce qui concerne ce volet de la proposition, con elle est en vigueur depuis 1^er janvier 2025. Certaines améliorations ponctuelles du guichet unique existant – sans impact informatique – étaient toutefois prévues pour le 1^er janvier 2024.

L’impact prévu de ce volet était une diminution importante des charges administratives des entreprises, de l’ordre de 1 milliard d’euros par an. À terme, cette réforme devrait permettre de renforcer le marché intérieur et les échanges transfrontaliers.

b) Vers un échange d’information au niveau des transactions et en temps réel

Plusieurs États membres utilisent déjà les nouvelles technologies pour obtenir plus rapidement et avec plus de détails (au niveau de chaque transaction) les informations sur les opérations nationales, ceci dans le but de renforcer leur analyse de risque et de mieux lutter contre la fraude. Les mesures prises varient toutefois d’un État membre à l’autre, tantôt en temps réel tantôt au bout de quelques jours, parfois via un système déclaratif automatisé parfois via une facturation électronique obligatoire. Cette fragmentation du marché intérieur alourdit considérablement les charges pesant sur les entreprises qui exercent des activités transfrontalières. Ce surcout a ainsi été évalué à environ 1.6 milliards d’euros par an pour les entreprises.

Notons à cet égard le retard important pris par l’Union européenne dans ce domaine, si on compare avec les systèmes de facturation électronique et / ou de déclarations en temps réel mis en place ailleurs dans le monde, en Amérique Latine notamment, qui permettent parfois déjà des contrôles automatisés en temps réel, des déclarations préremplies ou même des remboursements en partie automatisés.

Dans l’Union européenne, le reporting est encore de manière générale un reporting périodique, qu’il s’agisse des déclarations nationales ou des états récapitulatifs (trimestriels puis mensuels) mis en place en 1993 lors de la suppression des frontières fiscales et l’instauration du marché intérieur. Ces obligations s’avèrent en pratique largement insuffisantes pour s’attaquer à la fraude et notamment à la fraude intra-communautaire. Les données des états récapitulatifs sont mises à disposition trop tardivement, la qualité des données est souvent insuffisante et il est difficile de procéder à des vérifications croisées automatiques avec d’autres bases de données.

La Commission propose par conséquent de moderniser les obligations de déclaration en matière de TVA. Ceci devrait garantir un échange d’informations plus détaillé et plus rapide, quasiment en temps réel, sur les opérations intra-communautaires soumises à la TVA et, dans le même temps, rationaliser les mécanismes pouvant être appliqués aux opérations nationales. La nécessité de développer davantage la facturation électronique est également abordée dans ce cadre, avec une facturation électronique obligatoire sur les opérations intra-communautaires et une possibilité pour les États membres de la rendre également obligatoire en domestique à condition de respecter le nouveau cadre juridique et technique prévu pour le reporting intra-communautaire.

Ce cadre juridique et technique était fondé sur les principes suivants :

• Une facture électronique au format standardisé européen¹³ à émettre sous 2 jours,

• Un reporting sous 2 jours d’un extrait de cette facture à transmettre à l’administration qui le transmet ensuite au site européen central,

• Une suppression des états récapitulatifs mensuels actuellement obligatoires,

• Une absence de pré-validation centrale obligatoire par les administrations fiscales des factures à émettre.

• Certaines facilités et options spécifiques pour les opérations domestiques (notamment la possibilité d’accepter d’autres standards que le standard européen).

L’entrée en vigueur du nouveau dispositif était prévue au 1^er janvier 2028, avec une possibilité immédiate pour les États membres d’imposer la facturation électronique sur les opérations domestiques dès l’entrée en vigueur de la nouvelle directive.

Le défi principal d’une telle proposition a été de trouver le juste équilibre entre besoins des administrations dans la lutte contre la fraude et le niveau d’harmonisation et de simplicité souhaité par les entreprises. La grande difficulté a aussi été d’atteindre un certain niveau d’harmonisation, sans pour autant engendrer des coûts importants de la part des administrations nationales qui ont déjà investi dans des systèmes performants.

En termes d’impact, ce volet devrait permettre une augmentation de 11 milliards d’euros par an des recettes fiscales, à travers une baisse de la fraude qui est déjà observée dans les États membres qui ont mis en place ce type de mesures (par exemple la Hongrie ou l’Italie). Il permettra également une diminution des charges administratives d’environ 4 milliards d’euros par an, du fait de la suppression des États récapitulatifs mais également du fait de l’harmonisation des systèmes de reporting domestiques.

c) Une réforme de la TVA pour s’adapter à l’économie des plateformes

Le développement rapide de l’économie des plateformes, qui ne constitue pas l’émergence d’un nouveau secteur mais plutôt une transformation radicale de l’économie tout entière, pose de nombreuses questions en matière de TVA.

Les personnes qui proposent des services ou des biens sur les plateformes sont-elles assujetties à la TVA ou non? Comment faire en sorte que l’identification des assujettis soit simple et efficace ? De quelle nature sont les services fournis et dans quel État membre doivent-ils être taxés ? En outre, il convient de s’interroger sur le rôle que les plateformes peuvent jouer aux fins de la perception de la taxe (conservation de données, échange d’informations avec l’administration, responsabilité solidaire voire collecte de la taxe). Il convient aussi bien entendu de tirer les leçons des limites des obligations existantes (article 242 bis de la directive TVA qui ne prévoit ni format commun ni coordination des demandes possibles des différentes administrations) et de rechercher une cohérence avec les règles en matière de fiscalité directe, récemment modifiées dans ce domaine (directive DAC7¹⁴).

La Commission propose donc dans ce contexte de rendre les plateformes intervenant dans le secteur du logement à court terme et du transport de passagers les fournisseurs présumés et donc responsables de collecter la taxe à la place des prestataires de services, dans le but de lutter contre la fraude et les distorsions de concurrence. Les grandes plateformes proposant à elles seules des millions d’hébergement peuvent en effet aujourd’hui proposer ces services en grande partie hors TVA, en agrégeant des millions d’opérateurs couverts par des exonérations liées à leur faible chiffre d’affaire ou par des exonérations nationales spécifiques, et ainsi faire concurrence à des opérateurs individuels (des hôtels par exemple) qui doivent collecter la TVA. L’avantage de ce mécanisme, qui a fait ses preuves pour les importations de biens de faible valeur, est également de transférer à un nombre limité de plateformes le soin de collecter la TVA et d’ainsi augmenter le respect de la législation fiscale. D’autres juridictions dans le monde, le Canada par exemple, ont pris des mesures similaires.

La Commission propose en outre un régime harmonisé et clarifié de taxation des prestations de logement de moins de 45 jours, de manière à ce qu’ils soient traités comme les prestations hôtelières – qui sont déjà taxés.

La Commission propose également des règles harmonisées sur la localisation TVA des services d’intermédiation par les plateformes, en se fondant sur le principe que la localisation de la prestation d’intermédiation suit celle de l’opération sous-jacente.

L’entrée en vigueur de ce volet a eu lieu depuis le 1^er janvier 2025.

En termes d’impact, ce volet devrait permettre 6 milliards d’euros de recettes supplémentaires aux États membres et une diminution des charges administratives de l’ordre de 500 millions d’euros par an.

3.2 État des lieux des négociations

Moins de deux ans après la présentation de cette proposition à la fois ambitieuse et complexe, les négociations, sous les présidences successives de la République Tchèque, de la Suède, de l’Espagne puis de la Belgique et de l’Hongrie, ont très bien avancé au Conseil et un texte fait déjà l’objet d’un accord au niveau technique à l’exception du volet plateformes. Ce texte a été discuté au Conseil ECOFIN de mai et a reçu l’aval des ministres à l’exception du ministre estonien qui a fait part de réserves sur le volet relatif aux plateformes. Le Conseil ECOFIN de juin n’a malheureusement pas permis de lever ces réserves et les discussions sont toujours en cours sous la nouvelle présidence polonaise.

Que prévoit ce texte de compromis de la présidence belge et en quoi est-il différent de la proposition initiale ? Tout d’abord, en termes de timing, le dernier texte de compromis prévoit une entrée en vigueur progressive du paquet VIDA et donne plus de temps aux États membres et aux opérateurs pour s’adapter :

• une entrée en vigueur immédiate de certaines dispositions telles que la possibilité pour les États membres d’imposer la facturation électronique pour les opérations domestiques,

• une entrée en vigueur en janvier 2026 de certaines dispositions relatives au paquet e-commerce ne nécessitant pas d’adaptations informatiques majeures, par exemple l’extension du guichet unique aux livraisons d’électricité pour éviter les multi-enregistrements des entreprises offrant ces services aux conducteurs de véhicules électriques,

• une entrée en vigueur en juillet 2027 du volet enregistrement unique à la TVA ainsi que du volet plateformes,

• une entrée en vigueur en juillet 2030 du volet sur le reporting en temps réel.

Voyons plus en détail le contenu de ce texte, pour chacun des trois volets. Bien entendu, il conviendra de suivre attentivement la suite des négociations, cet article reflétant la situation début septembre 2024.

a) L’enregistrement unique à la TVA :

Peu de modifications substantielles ont été faites sur ce volet. Le principe de l’enregistrement unique à la TVA, au moyen d’une généralisation du guichet unique à toutes les transactions B2C et aux transferts intra-communautaires de biens ainsi qu’à la généralisation de l’autoliquidation en B2B, demeure gravé dans le texte.

Les principales modifications sont les suivantes :

• Le Conseil a retiré du texte les dispositions sur l’extension du mécanisme du fournisseur présumé aux opérations intra-communautaires faute de consensus sur cette question mais a demandé à la Commission d’analyser ce sujet à nouveau d’ici 2027 en vue d’éventuelles propositions. D’un côté certains États hésitaient à transférer la collecte de la TVA de petites entreprises souvent domestiques à des plateformes non établies, de l’autre côté certains soulevaient la fraude importante perpétrée via ces plateformes et le besoin d’impliquer plus ces dernières dans la collecte de la TVA.

• Le Conseil a également retiré du texte les dispositions proposées sur les ventes de biens d’occasion, œuvres d’art et antiquités, notamment du fait de leur impact incertain.

• Le Conseil a enfin décider de retirer les nouvelles dispositions relatives à l’IOSS obligatoire afin de les rediscuter dans le cadre de la réforme du code des douanes, en même temps que la proposition visant à supprimer le seuil de 150 euros sur l’IOSS.

b) L’échange d’information au niveau des transactions et en temps réel

Des modifications importantes de la proposition sont intervenues durant le processus de négociation.

Les plus importantes sont les suivantes :

• tout d’abord le principe selon lequel les systèmes de facturation électronique et de reporting domestiques devront être harmonisés et alignés sur le nouveau système intra-communautaire demeure un principe fondamental.

• ensuite le système en deux étapes, proposé par la Commission (facturation électronique structurée puis reporting), est remplacé par un système en une étape (facturation électronique qui génère automatiquement le reporting),

• la mise en place d’un processus de validation technique des factures électroniques est incluse dans le texte, de manière à ce que le reporting puisse être entièrement automatisé. Ce processus de validation pourra s’opérer via des tiers de confiance, via des sites publics ou par l’entreprise elle-même dans certaines conditions à définir.

• l’émission des factures devra être faite sous 10 jours et l’envoi du reporting sera automatique et immédiat,

• la possibilité d’émettre des factures récapitulatives est conservée sous certaines conditions,

• le reporting par le client devient optionnel pour les États membres et doit être fait sous 5 jours.

• les États membres ayant déjà investi dans des systèmes techniques différents, tels que des systèmes de clearing centralisé des factures par des sites publics, pourront les conserver jusqu’en janvier 2035. De même, certains systèmes tels que le « reporting SAFT-T » pourront continuer à exister dans la mesure où ils ont fait leurs preuves dans certains États membres.

c) Les règles de TVA relatives à l’économie des plateformes

Cette partie de la proposition est toujours en négociation dans la mesure où un État membre a opposé son véto lors des deux Conseils ECOFIN au cours desquels cela a été discuté. Ce qui suit est donc une description du texte tel qu’il est actuellement.

Par rapport à la proposition initiale, les principales modifications sont les suivantes :

• Une taxation de principe des prestations de logement de moins de 30 jours mais une possibilité laissée aux États membres de définir certains critères et conditions relatives à cette taxation, certains États membres craignant un enregistrement massif à la TVA de petits opérateurs ou personnes privées – difficiles à contrôler par leur nombre très élevé – souhaitant déduire la TVA sur l’acquisition de biens immeubles.

• Un « SME opt out » permettant en outre aux États membres d’exclure du mécanisme du fournisseur présumé les petites et moyennes entreprises en franchise de TVA. Cette disposition nouvelle, qui reste une option pour les États membres, ne remet pas en cause la responsabilité générale des plateformes vis-à-vis de la TVA mais permet de ne pas collecter la taxe lorsque l’opérateur sous-jacent était lui-même exonéré. Cette disposition répond à une des principales critiques émises contre ce mécanisme, l’absence de neutralité lié au traitement différent d’opérations similaires. Certes, les petits opérateurs exonérés avaient déjà la possibilité dans le cadre de la proposition initiale de s’enregistrer à la TVA afin d’éviter une taxation sans déduction des inputs. Mais cette disposition supplémentaire donne aux États membres un outil supplémentaire afin de rendre le système parfaitement neutre. Il convient également de noter dans ce cadre que la situation en matière de concurrence et le niveau des seuils d’exonération des petites et moyennes entreprises ne sont pas les mêmes dans tous les États, notamment dans le secteur du transport local de passagers (taxis et VTC).